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浅议摊余成本法在会计核算中的合理使用

作者: 发布时间:2020-01-19 12:03:14 阅读: 64 次

 

[摘要] 20065月新的企业会计准则正式颁布,作为一种新的会计形式,摊余成本次出现在《企业会计准则第22-金融工具确认和计量》中,从一开始其定义、原理,如何正确运用就成为广大会计人员的一个比较头疼的问题。新准则实施已近6年,这些年资本市场的金融工具创新也层出不穷,在股市跌宕起伏的今日,货币基金、短期理财债基持续大红大热,摊余成本更是得到了广泛的运用。本文对摊余成本的定义、原理、会计核算做了个系统的阐述,方便会计从业人员包括金融投资者对摊余成本有个正确的认识。

[关键词]摊余成本;计算及账务处理;摊销

 

引言:20021月财政部发布了《金融企业会计制度》,对金融资产和金融负债要求是按照实际取得的成本进行初始计量,按历史成本或成本与市价孰低、金融负债按照历史成本进行后续计量。20065月新的企业会计准则正式实施,对金融资产和金融负债要求按照公允价值进行初始计量,进行计量的结果和其变化的情况都需要包含在那时损益的金融资产和金融负债中,并且能够有助于出售金融资产的后面计量价值的进行,若是拥有一些金融负债相关的贷款、应收款目等需要依据实际利率法,以摊余成本进行后续计量。摊余成本作为一个新的概念在会计准则中出现,从一开始其定义、原理,如何正确运用就成为广大会计人员的一个比较头疼的问题。新准则实施已近6年,这些年资本市场的金融工具创新也层出不穷,在股市跌宕起伏的今日,货币基金、短期理财债基持续大红大热,摊余成本更是得到了广泛的运用。本文希望对摊余成本做个简明而又系统的总结,方便会计从业人员包括投资者对摊余成本甚至运用该方法的相关金融产品有个正确的认识。

一、介绍摊余成本

20065月新的企业会计准则正式颁布,作为一种新的会计形式,摊余成本的概念在《企业会计准则第22-金融工具确认和计量》中出现,同时对计量的方法也做出了相关的解释。

金融资产(负债)的摊余成本,就是通过下面发生的情况对初期金额进行调整形成的结果:

1.对于已经偿还或者回收了的本金进行扣掉;

2.通过对金额在初期到终止期所形成的差额通过实际利率法的运用进行加上或者减去摊销金额,最后积累成的摊销额。

3.对因为价值降低而造成的损失进行扣除

即摊余成本=初始确认金额-已收回或偿还的本金±累计摊销额-已发生的减值损失。

通过第二步金额的计算需要利用实际利率法来获得。这个方法是用来计算摊余成本和各个时期有关利息的收支,这个过程需要依据金融资产(负债)的实际利率来进行。金融资产或负债在一定时期内所产生的有关将来资金的变化,就是实际利率,这也是用来将金融资产(负债)的账面价值进行兑现的依据。

二、论述摊余成本的运用

金融资产(负债)的后期计算都是依照摊余成本的定义来进行的,另外通过对金额在初期到终止期所形成的差额通过实际利率法的运用所形成的摊销额,其和摊余成本是有着一定的关系的。若是摊销金融资产(负债)也是通过摊余成本的定义和实际利率法进行计算的话,那么其金额的账面价值相等于金融资产(负债)摊余成本。现实中情况中也确实是这样的。企业通过依据现行的会计准则所形成的在资产负债表中显示的计算结果就是资产或负债的账面价值,若是已经预计了因为价值降低而形成损失,那么账面的价值就是计算金额减去损失的金额。

我们将持有至到期投资作为例子进行分析,其可以分为;成本、应计利息、利息调整进行计算分析。得到结果对于最初金额的确认需要依据公允价值和其他有关的交易金额,可是并不包含到期之后没有取出的应得利息金额,所以“面值”明细账户需要包含投资面值,但是我们所知道的“利息调整”账户的明细是明确规定需要包含初始确认额度与面值的差额。这个时期的实际利率就是持有至到期投资的未来现金流量和现在账面价值进行兑现产生的利率。并且在这个时期的任意一个资产负债表日需要依据实际利率进行“利息调整”明细账户金额的摊销。在贷款购买资产的金融管理业务中,“长期应付款”的摊余成本=初始确认金额-未确认融资费用的初始确认金额-已偿还的本金+未确认融资费用的累计分摊额;长期应付款的账面价值=“长期应付款”账户余额经过“未确认融资费用”费用账户余额调整后的金额,也就是说长期应付款在资产负债表上所显示的额度;分期付款信用期内每个资产负债表日未确认融资费用的分摊额=“长期应付款”的摊余成本×折现率。

拥有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销对于初学者来说是比较陌生的,对于投资者而言,债券未来现金流量的现值也就是我们所讲的期初摊余成本;站在债券发行方的角度考虑,期初摊余成本也就是讲自己本身欠了多少债务。站在双方的角度来讲,实际利率和票面利率不一样的情况下,表面上的现金流入或流出,也就是根据面值乘以票面利率计算的应收额外金额或应付额外金额,并不是双方实际所得到的利率,而实际利率法摊销正好完善的处理了这个棘手的问题。

三、会计核算的处理

有关持有至到期投资的金融资产,需要依据实际利率法对摊余成本在每一个资产负债表日实施后期计量。分别是以下内容:

借:[面值(本金)×票面所得的额外金额]

贷:(摊余成本×实际利率)即投资收益

/贷:利息调整差额

上面模型中“应收利息”一般是一些利息债券进行分期付款形成的利息收入,这不是固定资产,如果是一次付款利息债券,所产生的利息则不是流动资产,应该记在“金融资产——应计利息”项目中。上述模型适合于有至到期投资、可供出售债券和贷款等。

有关持有至到期投资的金融负债,需要依据实际利率法对摊余成本在每一个资产负债表日实施后期计量。分别是以下内容:

借:(摊余成本×实际利息百分比)

贷:[面值(本金)×票面利息百分比]即应付额外金额

/贷:利息调整差额

上面模型中“应收利息”一般是利息债券分期付款形成的支付额,是流动负债的一种形式,若果是一次付款利息债券,所产生的利息则不是流动负债,应该记在“金融负债——应计利息”项目中。。上述模型适合于长期借款和应付债券等。

四、一个运用的实例

某一个公司在去年的开年初就批准发出了六千万的5年期一次还本、分期付息的公司债券,并且在每天的最后支付债券利息,6%的年利率就是债券的票面利率。如果在发行债券时期的市场利率是5%,那么这个公司的发行价格应该是:

60 000 000×(P/S5%5)+60 000 000×6%×(P/A5%5)=60 000 000×0.783560 000 000×6%×4.329562 596 200(元)

这个公司通过相关信息,对于利息费用的计算则是根据摊余成本和实际利率法来进行。

尾数调整:60 000 0003 600 00060 569 622.333 030 377.67(元)

根据上述资料,这个公司的相关账务处理体现在以下几个方面:

12×1111日,发行债券时:

借:银行存款 62 596 200

贷:应付债券——面值 60 000 000

——利息调整 2 596 200

22×111231日,计算利息费用时:

借:在建筑工程中的财务费用3 129 810

应付债券——利息调整 470 190

贷:应付利息 3 600 000

32×111231日支付利息时:

借:应付利息 3 600 000

贷:银行存款 3 600 000

2×122×132×14年确认利息费用的会计分录与2×11年相同,金额与利息费用一览表的对应金额一致。

42×151231日,归还债券本金及最后一期利息费用时:

借:财务费用或在建工程 3 030 377.67

应付债券——面值 60 000 000

——利息调整 569 622.33

贷:银行存款 63 600 000

五、小结

实际上,账面的价值适合摊余成本的金额是相通的,并且这两个方面都不在《企业会计准则——基本准则》所规定的会计要素计量属性之中,它们二者的差异体现在:通过在后续的金融资产(负债)计量中所显示的摊余成本主要表现的是摊销额在实际利率法的依据下所变化的情况,它是每一期摊销形成的余额。

金融资产(负债)的后续计量主要是通过摊余成本的定义进行的,若是扩展了摊余成本的定义,从其直到其他资产(负债)的计量过程的话,那么上文中所列出的分录模型就可以扩展到计量其他业务的过程,像是融资租赁、分期付款购买资产等。所以,站在根本的角度上讲,实际利率法的摊销原理是相互说的通的,保持了到期投资实际利率法的摊销处理,之后的贷款、应付债券、融资租赁、具有融资性质的分期购买或销售商品涉及到的实际利率法的摊销处理方面的问题就可以很迅速的解决了。所在每一个资产负债日并且是在付款分期的界限内所没有确定的融资费用的分摊额=“长期应付款”的摊余成本×折现率。

参考文献:

[1] 王玉海. 一次还本付息债券应计利息会计核算的设计——兼与贺飞跃同志商榷[J]. 财会研究. 2008(02)

[2] 王红. 谈实际利率法在会计核算中的应用[J]. 改革与开放. 2009(12)

[3] 王吉,章维烘. 巧释摊余成本简化实际利率法核算[J]. 会计之友(下旬刊). 2009(04)